Konzernrechnungslegung

- Abstockung der Werte des Vermögens -> unzulässig

- Passivierung einer zusätzlichen Rückstellung -> unzulässig

- Ausweis als Ertrag -> unzulässig

- Bildung einer Rücklage -> unzulässig

- Ausweis als passiver UB -> zulässig

- Bad Will mit Charakter einer Drohverlustrückstellung (unwahrscheinlich)

- Lucky Buy mit EK-Qualität (unwahrscheinlich)

- Zeitliche Verwerfungen: Erstkonsolidierung erfolgt nicht zum Erwerbstermin

- Zwischenzeitliche Beteiligungsabschreibungen

- AK der Beteiligung unterbewertet (speziell bei Bezahlung mit eigenen Anteilen)

- Keine FV-Bewertung für bestimmte Bilanzposten

-> Verfahrenweise gemäß § 309 (2) HGB
-> verweist auf die GoB
-> dieser GoB existiert aber noch nicht, es ist aber bereits vereinbart, dass der DRSC einen GoB hierzu entwicelt (wurde schon veröffentlicht DRS 23)

- Voraussetzungen:
-> KU besitzt Beteiligungen gemäß § 271 (1) HGB an nicht konsolidiertem Unternehmen
-> ein maßgeblicher Einfluss auf Geschäfts- und Finanzpolitik liegt vor
-> Verfügbarkeit von Informationen
-> es wird ein KA erstellt

- Anwendungsbereich:
-> echte assoziierte Unternehmen (Anteile über 20% bis 50% sind typisch)
-> nicht quotal konsolidierte Gemeinschaftsunternehmen
-> nicht konsolidierte Tochterunternehmen (Wahlrechte nach § 296 HGB)

- Grundidee:
-> bei Erwerb von Anteilen an einem assoziirten Unternehmen, werden diese zu AK eingebucht und bleiben unverändert, auch wenn das assoziierte Unternehmen über Jahre JÜ oder JF erzielt
-> Abschreibung dieser Anteile sind möglich/notwendig
-> nach § 312 (4) HGB müssen bei Änderungen des assoziierten Unternehmens sofort die Beteiligunsbuchwerte geändert werden
-> Equitywert ergibt sich als: AK Beteiligung + anteiliger JÜ - anteiliger JF - ausgeschüttete Dividende
-> stille Reserven des assoziierten Unternehmens sollen begrenzt werden -> es liegt aber keine Zeitwertbilanzierung vor!

-> Erweiterung der Methode gemäß § 312 (1)+(2) HGB:
-> weichen die AK der Beteiligung vom EK des assoziierten Unternehmens ab, so sind die UB im Anhang anzugeben (Abs. 1)
-> in der Folge sind stille Reserven/Lasten, ein Firmenwert oder ein passiver UB in einer statistischen Nebenrechnung fortzuführen
-> auch diese Änderungen sind im Equitywert zu berücksichtigen (in der GuV als besondere Aufwands-/Ertragspositionen)

AK der Beteiligung

+ anteiliger JÜ

- anteiliger JF

- ausgeschüttete Dividende

+ Verbrauch stiller Lasten

- Abschreibungen FW

+/- außerplanmäßige Abschreibungen/Zuschreibungen auf Beteiligung

+/- Kapitaleinzahlungen/-auszahlungen

= Beteiligungswert am Ende des Jahres

- HB II ist nicht notwendig, kann aber angewendet werden

- Equitywerte können rein theoretisch auch negativ werden, wenn vertraglich oder rechtsformabhängig eine Nachschusspflicht besteht

- sowohl im Einzel- als auch im Konzernabschluss wird auf den niedrigeren Zeitwert abgeschrieben
-> im KA wird die Beteiligung zu den AK + stille Reserven bewertet, in denen auch ein derivativer FW stecken kann
-> nach außerplanmäßiger Abschreibung darf auf einen FW nicht mehr zugeschrieben werden
-> es muss festgelegt werden, welcher Zuschreibungsteil auf den FW und auf stille Reserven entfällt

- Zwischenerfolgseliminierung abhängig von der Erfolgslage § 312 (5) HGB
-> wenn der Zwischengewinn ermittelt werden kann, dann muss dieser eliminiert werden (wenn er wesentlich ist)
-> in der Praxis aber eher ein faktisches Wahlrecht

- Schuldenkonsolidierung wird nicht durchgeührt § 303 HGB

- die Erhöhung des Beteiligungswertes durch die Equitymethode ist weder Zugang noch Zuschreibung -> im Anlagenspiegel muss eine neue Spalte eingefügt werden, z.B. "Änderung durch Equity-Methode"

- Problemstellung:
-> Einheitsfiktion: konzerninterne Schuldverhältnisse dürfen sich im KA nicht niederschlagen (Ausnahmen: nicht konsolidierte KT, unwesentliche Beträge)
-> Konsolidierung erfolgt zu 100% ohne Rücksicht auf Minderheitenanteile
-> Buchung: Verbindlichkeit (KT) an Forderung (KM)

- Umfang der konsolidierungspflichtigen Posten
-> alle Bilanzposten mit Forderungs- bzw. Schuldenqualität im weiten Sinne (Forderungem Wertpapiere, Bankguthaben, RAP, Verbindlichkeiten, Rückstellungen....)
-> Eventualverbindlichkeiten § 251 HGB -> z.B. Bürgschaften oder Patronatserklärungen
-> sonstige finanzielle Verpflichtungen § 285 Nr. 3a HGB

- Ursachen:
-> unechte Aufrechnungsdifferenzen (zeitliche Verwerfungen, Buchungsfehler etc.)
-> echte Aufrechnungsdifferenzen: zu konsolidierende Posten sind nicht in gleicher Höhe in der HB II erfasst
--> KM hat Schuld eingebucht, aber KT keine korrespondierene Forderung (z.B. Garantierückstellung, Konsolidierungsbuchung wäre: RST (KM) an JÜ (KM))
--> KM bewertet Forderung anders als KT (z.B. KM hat Teil der Forderung abgeschrieben, Verbindlichkeit bei KT bleibt aber bestehen, Konsolidierungsbuchung wäre: Verb. (KT) 100 an Ford (KM) 80, JÜ (KM) 20
--> konzerninternes Darlehen mit Disagio wird unterschiedlich behandelt, Konsolidierungsbuchung wäre: Verbindlichkeiten KM an Forderungen KT + RAP (KT) an JÜ (KM)
--> Darlehen in fremder Währung wird unterschiedlich in € umgerechnet

- KM hat Teil der Forderung abgeschrieben: Abschreibung an Forderungen

- Verbindlichkeit bei KT bleibt aber bestehen

-> Konsolidierungsbuchung: Verb. (KT) 100 an Ford. (KM) 80, JÜ (KM) 20

- im nächsten Jahr bleibt das Darlehen unverändert bestehen, im Einzelabschluss passiert nichts
-> Konsolidierungsbuchung: Verb. (KT) an Ford. (KM), Rücklage/Ergebnisvortrag/UB aus Schuldenkonsolidierung -> darf ja jetzt nicht mehr ergebniswirksam durchgeführt werden, da die Abschreibung bereits im vergangenen Jahr getätigt wurde

- im übernächsten Jahr tilgt die KT die Verbindlichkeit komplett
-> Einzelabschluss KT: Verbindlichkeit an Bank
-> Einzelabschluss KM: Bank an Forderung, Ertrag (da sie ja vorher abgeschrieben hatte)
-> Konsolidierungsbuchung: JÜ (KT) an Rücklagen/Ergebnisvortrag/UB SchuKo -> die ergebniswirksame Abschreibung aus dem ersten Jahr wird jetzt wieder ergebniswirksam korrigiert

- aus der Summenbilanz sind die Schuldverhältnisse auszubuchen

- soweit es "echte" Aufrechnungsdifferenzen gibt, haben sich diese i.d.R. erfolgswirkam in der den HB II niedergeschlagen -> diese Erfolgswirksamkeit muss storniert werden

- soweit ein UB im VJ entstanden ist und unverändert bleibt, darf die SchuKo nicht erfolgswirksam sein, da der JÜ im Summenabschluss nicht verändert wurde

- der UB wird deshalb gegen das EK gebucht (Rücklagen, Ergebnisvortrag, UB aus SchuKo)

- die Verrechnung mit den Rücklagen könnte so interpretiert werden: da der Konzern-JÜ in den VJ durch erfolgswirksame SchuKo höher als die Summe der JÜ der KU war, konnte mehr thesauriert werden, als bei den KU

- wird die Schuld getilgt und der UB verschwindet deshalb währen des Jahres, so ist wiederum eine Konsolidierungsbuchung erforderlich -> JÜ an RL/Ergebnisvortrag/UB aus SchuKo

- die Korrekturen könnten isoliert für jedes Schuldverhältnis erfolgen
-> Praxis: die jährlichen Änderungen des UB sin erfolgswirksam zu korrigieren, der Rest (Stand UB VJ) wird neutral mit dem EK verrechnet

Summen JÜ aus HB II

+ Erhöhungen eines passivischen UB

- Verminderung eines passivischen UB

= Konzern JÜ/JF

+ Ergebisvorträge HB II

+ Rücklagen HB II

+ UB SchuKo Ende VJ

= Konzern-Bilanzgewinn/Bilanzverlust

- t1:
-> KT: Aufwand an RST 50
-> KM: -
-> Konsolidierung: RST an JÜ 50

- t2:
-> KT: -
-> KM: -
-> Konsolidierung: RST an Rücklagen(Ergebnisvortrag/UB SchuKo 50

- t3 Auflösung:
-> KT: RST an Ertrag 50
-> KM: -
-> Konsolidierung: JÜ an RL/Ergebnisvortrag/UB SchuKo

- t3 Inanspruchnahme:
-> KT: RST an Bank 50
-> KM: Bank an Ertrag
-> Konsolidierung: JÜ an RL/Ergebnisvortrag/UB SchuKo -> an der Konsolidierungsbuchung ändert sich nichts

- Einheittheorie: durch konzerninterne Transaktionen können keine Gewinne/Verluste entstehen, das Realisationsprinzip ist aus der Konzernperspektive anzuwenden
-> deshalb sieht § 304 die Zwischenerfolgseliminierung vor

- Voraussetzungen:
-> Lieferung und Leistung eines konsolidierten Konzernunternehmens
-> es handelt sich um aktivierbare VG
-> der VG ist noch im Bestand eines anderen konsolidierten Konzernunternehmens
-> der Wert des VG in der HB II ist unzulässig
-> keine Unwesentlichkeit gemäß § 304 (2) HGB

- bei der Vermiertung von Gebäuden eines Konuernunternehmens an ein anderes Konzernunternehmen ist keine Zwischenerfolgseliminierung notwendig, da die Summe des Mietaufwandes und -ertrages innerhalb des Konzerns 0 ist

- wenn ein KU an ein anderes Wertpapiere veräußert, dieses aber vor dem Bilanzstichtag die Papiere schon an einen Dritten weiterveräußert hat, ist eine Zwischenerfolgseliminierung nicht notwendig, da der Konzernerfolg nach außen hin realisiert ist

- wenn ein Konzernunternehmen eine Beteiligung an einen Dritten veräußert, der diese wiederum umgehend an ein anderes Konzernunternehmen veräußert, ist auch keine Zwischenerfolgseliminierung notwendig, es sei denn, es ist ein Umgehungsgeschäft erkennbar

- bei Verkäufen von VG innerhalb des Konzernes sind bei Konsolidierung immer die erstmaligen Konzern-Anschaffungskosten anzusetzen

- Zwischenerfolgskonsolidierung ist sehr aufwendig, warum werden keine Verrechnungspreise ohne Gewinn/Verlust angesetzt?
-> sie dienen als interne Steuerungseinrichtungen
-> wenn die internen Verrechnungspreise ohne Gewinn/Verlust angesetzt werden würden, dann entstünde ein verzerrtes Informationsbild, da interne Verrechnungspreise wichtig für Unternehmensentscheidungen sind (Wirtschaftlichkeitsberechnungen)
-> auch Dritte wie Gläubiger/Lieferanten und der Staat (verdeckte Gewinne) würden benachteiligt werden

- wenn Zinsaufwand als Herstellungskosten angesetzt werden, die aber an eine Konzern-Bank gezahlt werden, dürfen sie als Konzern-HK nicht angesetzt werden

- Vertriebskosten des Verkäufers sind bezüglich der Konzern-Herstellungskosten innerbetriebliche Transportkosten, sind also ansetzbar

- Konzern-HK = alle Kosten, die aufgewendet werden müssen, um das Gut in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen

- der Gewinn innerhalb des Konzerns darf nicht als Konzern-HK angesetzt werden

- bei allen anderen Aufwandsarten muss geprüft werden, ob diese innerhalb des Konzerns erfolgen + Einheitstheorie des Konzerns bezüglich Ansatzwahlrechten

Unterschied zwischen Wert aus HB II und den Konzern-Anschaffungskosten oder Konzern-Herstellungskosten (oder einem niedrigeren beizulegenden Wert § 253 i.V.m. § 298 (1) HGB

-> durch Zwischenerfolgseliminierung können auch nur aktivierbare HK-Teile konsolidiert werden

-> Abschreibungen/Zuschreibungen in HB II verändern die zu eliminierenden Beträge

-> auch Zwischnverluste sind zu eliminieren

hängt vom HK-Berechnungsschema des Konzerns ab

- KM:
-> Beteiligung an Bank 100
-> Bank 120 an Beteiligung 100, Ertrag 20

- KT:
-> Beteiligung an Bank 120
-> Aufwand an Beteiligung 10

- HB II-Wert = 110

- Konzern-AK = 100

-> Zwischengewinn = 10

-> statt 20 müssen nur noch 10 eliminiert werden

- die Buchung erfolgt jeweils so, dass der entsprechende VG mit dem aus Konzernsicht zutreffende Wert bilanziert wird

-bei Entstehung eines Zwischenerfolges ist das Gegenkonto der JÜ

- in den Folgeperioden ist ein weiterhin vorhandener Zwischenerfolg nicht mehr erfolgswirksam, sondern neutral gegen das EK zu buchen (RL/Ergebnisvortrag/UB aus Zwischenerfolgskonsolidierung)

-> bei Realisation der Zwischenerfolge ist wiederum eine erfolgswirksame Buchung erforderlich (wie bei der SchuKo)

- t1:
-> KM: Beteiligung an Bank 100 + Bank 120 an Beteiligung 100, Erträge 20
-> KT: Bank an Beteiligung 120
-> Korrektur: JÜ an Wertpapiere 20

- t2:
-> Korrektur: UB/RL/Ergebnisvortrag an Wertpapiere 20 -> keine Erfolgswirksamkeit in t2, aber in der HB II steht immer noch 120, daher muss erfolgsneutral korrigiert werden

- t3:
-> KT: Bank 130 an Beteiligung 120, Ertrag 10
-> Korrektur: UB/RL/Ergebnisvortrag an JÜ 20
=> Zwischenerfolgsrealisierung, ist abhängig von der Gewinnrealisierung ggü. Dritten

- bei mehrstufigen Liefereungen im Konzern können jeder Stufe der VerarbeitungBestände mit Zwischenerfolgen vorhanden sein
-> werden die VG konzernintern und konzernextern zugleich erworben, muss für den jeweiligen Endbestand ermittelt werden, ob er Zwischenerfolge enthält

- mit dem BilMoG wurden die Vereinfachungsverfahren für die Bestandsbewertung auf die Lifo-, Fifo- und Durchschnittsmethode beschränkt ( §§ 256, 240 (4) HGB)
-> die vormals zulässigen Kifo- und Kilo-Fiktionen sind nicht mehr möglich

- sind die Bestandsmengen aus konzerninternen Lieferungen bekannt, kann aus Vereinfachungsgründen mit pauschalierten Gewinnaufschlägen gerechnet werden

- Beispiel: KM verkauft am Jahresende an KT eine Maschine für 100, der Zwischengewinn beträgt 20. Die Anlage wird in der HB II und im Konzernabschluss linear über 5 Jahre abgeschrieben

- t1:
-> HB II-Wert = 100
-> KA-Wert = 80
-> Zwischengewinn = 20

- t2:
-> HB II-Wert = 80 (jährliche Abschreibung = 20)
-> KA-Wert = 64 (jährliche Abschreibung = 16)
-> Zwischengewinn = 16

- t3:
-> HB II-Wert = 60 (järhliche Abschreibung = 20)
-> KA-Wert = 48 (jährliche Abschreibung = 16)
-> Zwischengewinn = 12

...

-> Korrektur t1: JÜ an Maschine 20
-> Korrektur t2: UB 20 an Maschine 16, JÜ 4
-> Korrektur t3: UB 16 an Maschine 12, JÜ 4

...