Steuern
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Ist die Steuerverwaltung an zwingende Vorschriften des OR gebunden?
Ja, sie darf also nicht z.B. handelsrechtlich verbotene Aufwertungen verlangen, sie darf auch nicht Abschreibungen oder Rückstellungen verbieten, die nach dem Vorsichtigkeitsprinzip handelsrechtlich notwendig sind.
Damit Abschreibungen steuerlich zulässig sind, müssen drei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein:
- Sie müssen periodengerecht erfolgen
- Sie müssen geschäftsmässig begründet sein - DBG Art. 28 Abs. 1
- Sie müssen ordnungsgemäss verbucht werden
Periodengerechte Abschreibungen: Nur Wertverluste, die in dieser Steuerperiode tatsächlich eingetreten sind, dürfen der Erfolgsrechnung als Abschreibungsaufwand belastet werden. Es ist daher nicht zulässig, ...
...durch einen nicht gerechtfertigten Abschreibungsaufwand einen zu kleinen Gewinn auszuweisen bzw. ihn in die nächsten Jahre zu verschieben. Das wäre ein Verstoss gegen das Prinzip der periodengerechten Besteuerung.
Was besagt das Prinzip der periodengerechten Besteuerung?
Dieses besagt, dass Sie Ihr Einkommen dann versteuern müssen, wenn Sie es tatsächlich erzielen und nicht dann, wenn es Ihnen beliebt.
Geschäftsmässige Begründung: Im Prinzip darf weder zu wenig (OR) noch zu viel (Steuern) abgeschrieben werden. Wie schreibt man also ab, damit sowohl die Vorschriften des Handelsrechts als auch die steuerlichen Gewinnermittlungsregeln eingehalten sind?
Die Steuerverwaltung gibt hier eine Hilfe, nämlich ein Merkblatt aus dem Jahr 1995, das auch heute noch unverändert gilt. Wesentlich ist, dass die Abschreibungen bis zur Höhe dieser Prozentsätze vorgenommen werden dürfen, ohne dass Sie beweisen müssen, dass ein entsprechender Wertverlust eingetreten ist. Das bedeutet, dass bis zu dieser Höhe die Abschreibungen generell als geschäftsmässig begründet gelten.
Abschreibungen gemäss Prozentzahlen des Merkblatts sind in der ganzen Schweiz zulässig. Erlaubt der Kanton grosszügigere Abschreibungen, so dürfen...
...die höheren Sätze des Kantons angewendet werden (Ziffer 4 des Merkblatts). So kennen einige Kantone für gewisse Fälle die sogenannte Sofort- oder Einmalabschreibung für bestimmte Gegenstände, d.h. bereits im Anschaffungsjahr kann ein Grossteil des Gegenstandes abgeschrieben werden.
Die Abschreibung für tatsächlich eingetretene Wertverminderungen muss steuerlich immer zugelassen werden. Schliesslich sind sie handelsrechtlich notwendig. Übersteigt die notwendige Abschreibung den zulässigen Prozentsatz gemäss Merkblatt, ...
...so muss die Wertverminderung von der steuerpflichtigen Person nachgewiesen werden. Schliesslich handelt es sich bei den Abschreibungen um steuermindernde Tatsachen.
Ordnungsgemässe Verbuchung: Posten des Anlagevermögen, die im Merkblatt A 1995 des EStV aufgeführt sind, müssen zunächst aktiviert und danach abgeschrieben werden. Es ist also nicht zulässig, ...
...die Anschaffung solcher Gegenstände direkt auf ein Aufwandkonto zu buchen (gewisse Toleranzen in der Praxis sind vorbehalten).
Erfolgen zu grosse Abschreibungen, die steuerlich nicht akzeptiert werden können, muss sowohl der steuerlich massgebende Gewinn als auch das steuerlich massgebende Eigenkapital korrigiert werden. Dadurch entsteht für die steuerpflichtige Person...
...zusätzliches steuerbares Einkommen, aber auch zusätzliches steuerbares Vermögen.
Sobald die Steuerbilanz von der Handelsbilanz abweicht,...
...wirken sich die Korrekturen auch auf die Folgejahre aus.
Damit Rückstellungen steuerlich zulässig sind, müssen drei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein:
- Die Rückstellungen müssen periodengerecht gebildet und wieder aufgelöst werden
- Sie müssen geschäftsmässig begründet sein
- Sie müssen ordnungsgemäss verbucht werden
DBG Art. 29
Periodengerechte Bildung und Auflösung: Die Rückstellungen werden in dem Zeitpunkt gebildet, in dem sie notwendig bzw. steuerlich zulässig sind und müssen wieder aufgelöst werden, ...
...sobald die Notwendigkeit bzw. Zulässigkeit entfällt. Dies in Abweichung zum Handelsrecht, wo Sie nicht mehr notwendige Rückstellungen stehen lassen können, solange es Ihnen beliebt.
Geschäftsmässige Notwenigkeit: Steuerlich zulässig sind nur geschäftsmässig begründete Rückstellungen, also solche, die handelsrechtlich gebildet werden müssen. Freiwillige Rückstellungen sind daher nicht zulässig. Grundsätzlich erlaubt sind Rückstellungen für in diesem Geschäftsjahr entstandene, unmittelbar drohende...
...Verlustrisiken. Diese müssen auf Verlangen nachgewiesen werden, da es sich auch bei der Bildung von Rückstellungen zu Lasten der ER um steuermindernde Tatsachen handelt.
Neben den allgemeinen Rückstellungen sind in der Praxis zulässig - 1. Teil:
- Die Bildung eines sogenannten Warendrittels (Bildung stiller Reserven in der Höhe von 1/3 des Einstandswerts zu Lasten der ER)
- Delkredere bis zu 5% der inländischen bzw. bis zu 10% des ausländischen Debitorenbestandes. Es handelt sich hier um pauschale Rückstellungen. Das bedeutet, dass die geschäftsmässige Notwendigkeit bis zu dieser Höhe nicht nachgewiesen werden muss.
Neben den allgemeinen Rückstellungen sind in der Praxis zulässig - 2. Teil:
- Rückstellung für Garantieleistungen: je nach Branche 1-3% des Umsatzes: Wenn wir unseren Kunden für gelieferte Güter oder für erbrachte Dienstleistungen eine Garantie gewähren und wir daher damit rechnen, nächstes Jahr noch Ertrag mindernde Leistungen erbringen zu müssen, verbuchen wir durch Bildung der Garantierückstellung die Ertragsminderung bereits heute.
Neben den allgemeinen Rückstellungen sind in der Praxis zulässig - 3. Teil:
- Rückstellung für Forschung und Entwicklung bis zu 10% des steuerbaren Gewinns, bis maximal CHF 1 Mio. Diese Rückstellung ist im Gesetz selber vorgesehen - DBG Art. 29 Abs. 1 lit. d. Wenn wir beispielsweise beabsichtigen, in den nächsten Jahren Forschungsaufträge an Dritte zu vergeben, um ein neues Produkt zu entwickeln, können wir den entsprechenden Aufwand bereits heute der ER belasten, indem wir diese Rückstellung bilden.
Was ist die Regel wenn ein Gegenstand, auf dem stille Reserven haften, zum Verkehrswert verkauft wird?
Die stillen Reserven werden aufgelöst oder realisiert, indem der Mehrwert in Form von Geld ins Geschäft einfliesst. Damit entsteht grundsätzlich ein ausserordentlicher Ertrag, der, als Bestandteil des Gewinns, für den Unternehmer steuerbares Einkommen darstellt.
Wenn Sie als Ersatz für einen verkauften Geschäftsgegenstand wieder einen neuen kaufen, können Sie die stillen Reserven unter folgenden Voraussetzungen vom bisherigen Aktivposten auf den Ersatzgegenstand übertragen (sogenannte Ersatzbeschaffung) - DBG Art. 30:
- Sowohl beim verkauften als auch beim Ersatzgegenstand muss es sich um betriebsnotwendiges Anlagevermögen handeln (also kein Umlaufvermögen, auch keine Kapitalanlagen, die gar nicht betriebsnotwendig sind).
- Der Ersatzgegenstand muss sich in der Schweiz befinden, da jede Verlagerung von stillen Reserven ins Ausland als Auflösung, also als a.o. Ertrag und damit als Einkommen besteuert wird.
- Die Ersatzbeschaffung muss innert angemessener Frist erfolgen (unterschiedliche Regelung kantonal, pauschal gesagt: je nach Gegenstand innerhalb von 1-3 Jahren).
- Die stillen Reserven können nur dann voll auf den Ersatzgegenstand übertragen werden, wenn der Verkaufspreis des alten Gegenstandes vollumfänglich in den neuen Gegenstand investiert wird.
Sind diese Voraussetzungen alle erfüllt, dürfen (nicht müssen) die stillen Reserven vom alten auf den neuen Gegenstand übertragen werden. Das Ersatzgut muss nicht dieselbe Funktion erfüllen, es muss lediglich betriebsnotwendiges Anlagevermögen darstellen. So können beispielsweise stille Reserven übertragen werden:
- Von verkauften Maschinen auf neu gekaufte Fahrzeuge,
- Von verkauften Betriebsliegenschaften auf neu gekaufte Betriebsliegenschaften, oder
- Von verkauften Maschinen auf neu gekaufte Betriebsliegenschaften.
Die Übertragung stiller Reserven ist jedoch nicht zulässig von...
...betriebsnotwendigen Liegenschaften auf betriebsnotwendige bewegliche Anlagen. Wesentlich ist zudem, dass nur dann die gesamten stillen Reserven auf das Ersatzgut übertragen werden können, wenn der gesamte Verkaufspreis ins Ersatzgut investiert wird.
Der selbstständige Erwerb wird steuerlich nur dann als solcher anerkannt, wenn eine Tätigkeit gewinnstrebig ist. Das schliesst jedoch nicht aus, dass in einzelnen Jahren trotzdem Verluste erzielt werden. So zum Beispiel:
- Beim Geschäftsaufbau
- Bei der Änderung des Geschäftszwecks
- Aus konjunkturellen Gründen
Verluste auf dem Geschäftsvermögen können vom Einkommen abgezogen werden. Die Verlustverrechnung erfolgt...
...zweistufig - DBG Art. 31: Zuerst versuchen wir, den Verlust aus selbstständigem Erwerb innerhalb derselben Steuerperiode (d.h. innerhalb der Steuererklärung) mit restlichen Einkünften abzüglich Gewinnungskosten zu verrechnen. Soweit dies nicht möglich ist, kann der noch nicht verrechnete Restverlust ins nächste Jahr vorgetragen werden. Solche Verluste sind dann maximal sieben Jahre lang verrechenbar.
Auf was muss geachtet werden bei der Verlustverrechnung?
Die allgemeinen Abzüge und die Sozialabzüge wirken sich aufgrund der Verlustverrechnung nicht einkommensmindernd aus bzw. den verrechenbaren Verlust nicht erhöhen.
Bei Einzelunternehmungen sowie Kollektiv- und Kommanditgesellschaften wird das Geschäftsvermögen in der persönlichen Steuererklärung mit dem Privatvermögen zusammengezählt. Daraus ergibt sich das steuerbare Vermögen. Warum ist eine Unterscheidung in Geschäfts- und Privatvermögen überhaupt notwendig?
Der Grund liegt nicht in der Vermögenssteuer, sondern in der Einkommenssteuer.
- Das Geschäftsvermögen kann abgeschrieben werden, das Privatvermögen nicht.
- Gewinne aus dem Verkauf von Privatvermögen (=private Kapitalgewinne) sind steuerfrei, sind also kein Einkommen. Im Gegensatz dazu bildet Gewinn, den Sie beim Verkauf von Geschäftsvermögen erzielen einen a.o. Ertrag (Auflösung stiller Reserven), also Gewinn aus selbstständigem Erwerb und damit steuerbares Einkommen - DBG Art. 18 Abs. 2
Das Geschäftsvermögen kann abgeschrieben werden, das Privatvermögen nicht. Erklärung:
Klar können Sie auch Ihr Privatfahrzeug jedes Jahr zu einem tieferen Wert (Vermögensverminderung für die Vermögenssteuer) einsetzen, doch vermindert dies keinesfalls das steuerbare Einkommen! Die Abschreibungen von Geschäftsvermögen dagegen ist Aufwand, der den Gewinn und damit das steuerbare Einkommen der selbstständig erwerbenden Person vermindert.
Ob ein Gegenstand Geschäfts- oder Privatvermögen bildet, bestimmt sich auf Grund von ganz bestimmten Regeln und nicht nach persönlichen Wunschvorstellungen. Die Aktiven lassen sich unterteilen in sogenannte notwendige Güter und sogenannte Alternativgüter:
- Notwendige Güter sind solche Güter, die nur entweder dem Geschäft oder nur privaten Zwecken dienen können. Oder einfach ausgedrückt: Notwendige Güter müssen Sie nur anschauen und schon wissen Sie, ob es (notwendiges) Geschäftsvermögen oder (notwendiges) Privatvermögen ist. Sie können den Gegenstand also aufgrund der sogenannten äusseren Beschaffenheit zuordnen.
- Anders die sogenannten Alternativgüter: Dies sind Gegenstände, die beiden Zwecken dienen können (d.h. ausschliesslich geschäftlichen, ausschliesslich privaten oder gleich beiden Zwecken).
Was ist wesentlich bei den Alternativgütern?
Dass solche Gegenstände voll entweder dem Geschäftsvermögen oder voll dem Privatvermögen zugeordnet werden (sogenannte Präponderanzmethode), eine Wertaufteilung ist nicht möglich. Dies gilt auch, wenn der Gegenstand beiden Zwecken dient.
Was versteht man unter der Präponderanzmethode?
Sie bezweckt die Zuteilung von gemischt genutzten Gütern entweder zum Geschäfts- oder zum Privatvermögen.
Nach welchen Kriterien erfolgt die zwingende Zuteilung bei Alternativgüter?
- Die tatsächliche Nutzung: Wozu ist ein Gegenstand da? Wenn er vorwiegend dem Geschäft dient, bildet er Geschäftsvermögen. Wird er hingegen hauptsächlich privat gebraucht, ist er Privatvermögen.
- Das Erwerbsmotiv: Ist der Gegenstand damals für das Geschäft oder zu privaten Zwecken angeschafft worden?
- Finanzierung: Woher kommt das Geld, mit dem der Gegenstand gezahlt worden ist: Sind es private Mittel oder Mittel, die mit dem Betrieb erwirtschaftet worden sind?
- Buchhalterische Behandlung: Wird ein Gegenstand in die Bilanz aufgenommen, spricht dies für Geschäftsvermögen, fehlende Bilanzierung dagegen für Privatvermögen.
Erträge aus Vermögen (sogenannte Vermögenserträge) bilden steuerbare Einkünfte - DBG Art. 20. Darunter fallen insbesondere: (1. Teil)
- Zinsen aus Guthaben - DBG Art. 20 Abs. 1 lit. a: Steuerbare Einkünfte sind alle Zinsen, die Sie erhalten (in bar oder als Gutschrift oder als Verrechnung mit allfälligen Schulden). Hinweis: Zinsen, die Sie für Ihre Schulden zahlen, bilden dagegen allgemeine Abzüge.
- Unter Zinsen aus Guthaben fallen sämtliche Zinsen aus Bankkonten, Zinsen aus Darlehensguthaben (Zinsen, die Sie für ein Darlehen erhalten, das Sie jemandem zur Verfügung gestellt haben), Zinsen aus Wertschriften (namentlich aus Obligationen).
- Als Einkünfte versteuern Sie nicht nur Zinseinnahmen in Geldform, sondern auch in Naturalien ausgezahlte Zinsen. Die Bewertung solcher Sachwerte erfolgt zum Verkehrswert.
Erträge aus Vermögen (sogenannte Vermögenserträge) bilden steuerbare Einkünfte - DBG Art. 20. Darunter fallen insbesondere: (2. Teil)
- Zu den Zinseinkünften zählen nicht nur periodisch erhaltene Zinsen (solche, die Sie immer wieder erhalten, z.B. jedes Jahr), sondern auch sogenannte Einmalzinsen. Solche liegen vor, wenn der Schuldner bei der Rückzahlung einen höheren Betrag zurückzahlt als ihm seinerzeit vom Gläubiger zur Verfügung gestellt worden ist. Der Einmalzins besteht dann in der Differenz zwischen der Auszahlung (dem Betrag, den wir dem Schuldner zur Verfügung gestellt haben) und der Rückzahlung.
- Schliesslich gehören auch gewisse Erträge aus rückkauffähigen Kapitalversicherungen zu den steuerbaren Zinsen aus Guthaben.
Dividenden oder andere Gewinnanteile aus Beteiligungsrechten im Privatvermögen (DBG Art. 20 Abs. 1 lit. c, z. B. Dividenden an Aktionäre oder Beteiligte an Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder Gewinnausschüttungen an Genossenschafter):
- Ordentliches Einkommen bilden Dividenden und andere Gewinnausschüttungen.
- Einkommen stellen nicht nur Gewinnausschüttungen in Geldform, sondern auch in Naturalien ausgeschüttete Gewinne dar - DBG Art. 16 Abs. 2. Als Einkommen gilt dann der Verkehrswert.
- Auch Gratisaktien bilden bei der direkten Bundessteuer Vermögensertrag nach DBG Art. 20 Abs. 1 lit. c.
Gratisaktien bilden bei der direkten Bundessteuer Vermögensertrag. Vorsicht: bei der Kantons- und Gemeindesteuer kennen einige Kantone eine andere Regelung:
Als massgebendes Einkommen gilt (nur) der Nennwert dieser Gratisaktien. Verwechseln Sie aber Gratisaktien nicht mit Mitarbeiteraktien: Letztere bilden nämlich nicht Vermögensertrag, sondern Einkommen aus unselbstständigem Erwerb - DBG Art. 17, daher gehören sie auf den Lohnausweis Ziffer 5 und müssen grundsätzlich zum Verkehrswert versteuert werden.
Alle erwähnten Erträge stellen grundsätzlich ganz gewöhnliches Einkommen dar, d.h. sie sind zu 100% steuerbar. Wenn jedoch ein Beteiligter (z.B. Aktionär) mindestens...
...10% des Grundkapitals besitzt, so ist die Gewinnausschüttung nur zu 60% als Einkommen zu versteuern (DBG Art. 20 Abs. 1 bis, sogenannte Teilbesteuerung).
Erträge aus kollektiven Kapitalanlagen - DBG Art. 20 Abs. 1 lit. e. Die kollektiven Kapitalanlagen (bisher Anlagefonds) sammeln das Geld der Anleger und investieren dieses z.B. in Liegenschaften (Immobilienanlagen) oder in Aktiven (Wertschriftenanlagen). 1. Teil
- Die kollektiven Kapitalanlagen selber sind bei der Gewinnsteuer nur Steuersubjekte für Erträge aus ihren Liegenschaften (Mieteinnahmen), dafür sind also nicht die Anleger zuständig - DBG Art. 49 und Art. 66 Abs. 3.
- Für alle andern Erträge (namentlich Erträge aus Wertschriftenanlagen) sind kollektive Kapitalanlagen nicht steuerpflichtig. Wenn sie beispielsweise Dividenden erhält, versteuert sie diesen Zufluss nicht selber. Das wiederum bedeutet, dass der Anleger diese Gewinnausschüttung als Einkommen versteuern muss. Dies gilt sogar dann, wenn das Geld gar nicht an den Anleger ausgezahlt, sondern von der kollektiven Kapitalanlage direkt in neue Anlagen investiert wird.
Erträge aus kollektiven Kapitalanlagen - DBG Art. 20 Abs. 1 lit. e. Die kollektiven Kapitalanlagen (bisher Anlagefonds) sammeln das Geld der Anleger und investieren dieses z.B. in Liegenschaften (Immobilienanlagen) oder in Aktiven (Wertschriftenanlagen). 2. Teil
- Wenn Sie also einen Anteil an einer kollektiven Kapitalanlage besitzen und wenn der Wert dieses Anteils steigt, können Sie sich nicht einfach auf einen privaten steuerfreien Kapitalgewinn nach DBG Art. 16 Abs. 3 berufen: Denjenigen Teil des Wertzuwachses, der aus Zinsen oder Dividenden stammt, die die kollektive Kapitalanlage erhalten hat, müssen Sie als Einkommen versteuern.
Wer Wertschriften und Guthaben besitzt, kann auf der Steuererklärung die sogenannte Vermögensverwaltungskosten abziehen - DBG Art. 32 Abs. 1. Diese können effektiv und somit belegsmässig nachgewiesen abgezogen werden, oder sie betragen pauschal 3% des Wertschriftenbestands am Ende des Steuerjahres (ohne Bankkonten). Oder anders ausgedrückt:
Vom Wert, den Ihre Wertschriften und Guthaben am Ende des Jahres aufweisen, können Sie 3% als Verwaltungskosten vom Einkommen abziehen (mit kantonal unterschiedlichen Obergrenzen).
Alle Erträge aus Liegenschaften stellen nach DBG Art. 21 steuerbares Einkommen dar. Bei vermieteten Liegenschaften sind dies die...
...eingenommenen Miet- bzw. Pachtzinsen, bei selbst genutzten Liegenschaften der sogenannte Eigenmietwert. Dieser stellt Naturaleinkommen dar.
Behauptet der steuerpflichtige Grundeigentümer, der von der Steuerverwaltung festgesetzte Eigenmietwert sei zu hoch, muss er...
...dies nachweisen (Der Eigenmietwert beträgt zwischen 60% und 70% des Ertrags, den man aus einer Vermietung an Dritte erzielen könnte).
In welchen Rechtsquellen findet man die steuerlich zulässigen Liegenschaftskosten?
- DBG Art. 32 Abs. 2-4
- Verordnung über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer
- Verordnung der ESTV über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer
