Professional Judgement - Konzernrechnung

Aus dem Mutterunternehmen und allen Unternehmen, die beherrscht werden (Tochterunternehmen).

Aus dem Mutterunternehmen, den Tochterunternehmen, den Gemeinschaftsunternehmen und den assoziierten Unternehmen.

Der konsolidierte Abschluss geht von der Fiktion aus, dass die im Konzern zusammengeschlossenen Unternehmen als einziges Unternehmen betrachtet werden. Aufgrund dessen sind die Einzelabschlüsse der zum Konzern gehörenden Unternehmen bezüglich Form und Inhalt auf eine gemeinsame Basis zu bringen.

1. Anwendung eines einheitlichen Kontenrahmen und Kontenplan bei sämtlichen einbezogenen Unternehmungen
2. Gliederung der Einzelabschlüsse nach konzerneinheitlichen Richtlinien
3. Einheitliche Bewertung der in den Konzernabschluss zu integrierenden Abschlusspositionen
4. Bezug der Einzelabschlüsse auf einen einheitlichen Zeitpunkt

Grundsätzlich setzt ein einheitlicher Gruppenabschluss voraus, dass alle integrierten Unternehmungen ihren Abschluss auf den gleichen Bilanzsitchtag erstellen. Weicht der Abschlussstichtag eines Tochterunternehmens von jenem des Mutterunternehmens ab, hat das Tochterunternehmen je nach Umfang der Abweichung einen separaten Zwischenabschluss per Stichtag des Mutterunternehmens zu erstellen.

• FER 30.50: Unterschied zwischen Abschlussstichtag der einbezogenen Unternehmen und Abschlussstichtag des Konzerns darf maximal 3 Monate betragen (ansonsten ist ein Zwischenabschluss erforderlich).
• IAS 27.27 & 28.25: Unterschied zwischen den Abschlussstichtagen darf maximal 3 Monate betragen. Auswirkungen besonderer Geschäftsvorfälle oder Ereignisse zwischen den Stichtagen (sofern weniger als 3 Monate auseinander) sind zu bereinigen.

1. Übertrag der Gewinnreserven per Erwerb in die Kapitalreserven
2. Neubewertung der identifizierbaren Aktiven und des Fremdkapitals des Tochterunternehmens
3. Erfassung des Goodwills (respektive Badwills) auf Stufe des Tochterunternnehemns
4. Separierung des Eigenkapitals bei Erwerbs

• Goodwill: Positive Differenz wird erfolgsneutral erfasst
  • Goodwill / Neubewertungsreserve
• Badwill: Negative Differenz:wird erfolgswirksam im Gewinn erfasst und nicht als Bestandteil des Eigenkapitals per Erwerb separiert
  • Neubewertungsreserve / Ertrag aus Beteiligungen

• FER 30.9 & FER 30.57: Die Anteile am EK konsolidierter Organisationen werden gemäss Purchase-Methoe erfasst. Das EK der konsolidierten Organisationen ist per Erwerbszeitpunkt mit den Anscahffungskosten bzw. dem Buchwert der Beteiligungen zu verrechnen.
• IFRS 3.14 und 3.16-65: Für die Kapitalkonsolidierung ist das Purchase-Accounting zu wählen.
• IAS 27.22: Der Buchwert der Beteiligung wird mit dem anteiligen EK des Tochterunternehmens verrechnet.

1. Impairment-only-Ansatz
2. Aktivierung und Abschreibung
3. Verrechnung und Schattenrechnung

IFRS & US GAAP

Swiss GAAP FER

Swiss GAAP FER

Ein allfälliger Goodwill wird per Erwerb aktiviert. Es erfolgt keine Abschreibung, sondern lediglich ein jährlicher Test, inwieweit allenfalls eine Wertkorrektur (Impairment) erforderlich ist.

1. Ein allfälliger Goodwill wird per Erwerb aktiviert. In den Folgeperioden erfolgt eine planmässige Abschreibung über die Nutzungsdauer (in der Praxis meist 20 Jahre).
2. Der Abschreibungsbetrag der aktuellen Periode wird erfolgswirksam im Gewinn erfasst:
   • Abschreibungen / Gewinn
   • Gewinn / Goodwill
3. Die Abschreibungen früherer Perioden werden erfolgsneutral über die Gewinnreseren erfasst:
   • Gewinnreserven / Goodwill
4. Analog dem Impairment-only-Ansatz ist jährlich ein zusätzlicher Impairmenttest durchzuführen und ein daraus allfällig resultierender Wertberichtigungsbedarf erfolgswirksam zu erassen.

1. Verrechnung des Goodwills mit dem Konzerneigenkapital auf Konzernebene:
   • Gewinnreserve / Goodwill
2. Offenlegung der Werte die bei Aktivierung und jährlicher Abschreibung resultiert wären währen gesamter Nutzungsdauer
3. Analog dem Impairment-only-Ansatz ist jährlich ein zusätzlicher Impairmenttest durchzuführen und ein daraus allfällig resultierender Wertberichtigungsbedarf in der Offenlegung zu berücksichtigen.

1. Bei Erwerb bereits bestehende Zwischengewinne: Erfassung über Neubewertungsreserven im Eigenkapital
2. Die Veränderungen der realisierten Zwischengewinne der früheren Perioden werden über die Gewinnreserven eliminiert:
   • Gewinnreserven / Vorräte
3. Die Veränderung der realisierten Zwischenewinne in der laufender Periode wird über den Gewinn erfasst:
   • Warenaufwand / Gewinn
   • Gewinn / Vorräte

• FER 30.8: Interne Zwischengewinne sind zu elminieren
• FER 30.54: Unrealisierte Gewinne können aufgrund interner Transaktionen zwischen Mutter- und Tochterunternehmen in Vorräten, Anlagen usw. enthalten sein.
• FER 30.55: Für die Berechnung der Zwischengewinne sind Annäherungsverfahren gestattet

• IAS 27.24: Interne Zwischengewinne sind zu eliminieren
• IAS 27.25: Gewinne oder Verluste aus konzerninternen Transaktionen, die im Buchwert von Vermögenswerten wie Vorräten und Anlagevermögen enthalten sind, werden in voller Höhe eliminiert.

1. Kapital- und Dividendenkonsolidierung
2. Konsolidierung von Forderungen, Schulden, Erträgen und Aufwendungen

1. Buchwert der Beteiligung wird mit bereinigtem EK des Tochterunternehemns per Erwerb verrechnet:
   • EK per Erwerb / Beteiligungen
2. Dividende an das Mutterunternehmen ist beidseitig zu eliminieren. Die Mutterunternehmung hat diese über den diversen Ertrag erfasst, während das Tochterunternehmen ohne Ausschüttung ein höheres EK (Reserven) ausweisen würde:
   • Diverser Ertrag / Gewinn
   • Gewinn / Gewinnreserven

Die für die Vorperioden an das Muttergesellschaft ausgeschütteten Dividenden verändern die Gewinnreserven auf Konzernebene nicht. So weist die Tochtergesellschaft aufgrund der Dividendenzahlungen zwar tiefere Gewinnreserven auf, die Gewinnreserven der Muttergesellschaft im Gegensatz dazu fallen jedoch aufgrund der dadurch generierten Beteiligungserträge um den selben Betrag höher aus.

Wenn ein Tochterunternehmen (direkt oder indirekt gehalten) beherrscht werden kann.

1. Neubewertungsmethode (Purchase-Method)
2. Full-Goodwill-Methode (Acquisition Method)

Es wird lediglich der von der Mehrheit erworbene Anteil des Goodwills erfasst.

• Goodwill / Neubewertungsreserve Goodwilll Mehrheit

Dieser Goodwill wie folgt ermittelt:

1. Neubewertung der Aktiven und des Fremdkapitals
2. Berechnung des Anteils der Mehrheit am neubewerteten EK (vor Erfassung Goodwill)
3. Abzug der Anschaffungskosten der Mehrheit

Proportionaler Anteil (der Drittaktionäre) an:

1. Aktienkapital
2. Kapitalreserven
3. Neubewertungsreserve per Erwerb (ohne Goodwill)

Proportionaler Anteil (der Drittaktionäre) an:

1. Aktienkapital
2. Kapitalreserven
3. Neubewertungsreserven nach Verbuchung des gesamten Goodwills

Es wird der Goodwills inkl. des theoretischen Anteils von Drittaktionären erfasst.

• Goodwill / Neubewertungsreserve

Dieser wird wie folgt ermittelt:

1. Neubewertung der Aktiven und des Fremdkapitals
2. Abzug der Anschaffungskosten (hochgerechnet auf 100%)

• IFRS 3.51 & 3.74-76: Der Goodwill wird als Differenz der Anschaffungskosten zum anteiligen Fair Value der identifizierten Vermögenswerte (klassische Purchase-Methode) berechnet und offen gelegt.
• ED IFRS 3.49: Es ist ein Full Goodwill Accounting geplant

• FER 30.14: Der Goodwill wird als Differenz der Erwerbskosten über die neu bewerteten Nettoaktiven (klassische Purchas-Methode) berechnet und offengelegt.

1. Bei Downstream-Lieferung von Mutter an Tochter: Gewinn fällt bei Muttergesellschaft an und tangiert folglich die Interessen der Drittaktionäre der Tochtergesellschaft nicht. Der Zwischengewinn ist vollständig zulasten der Mehrheit zu eliminieren.
2. Bei Upstream-Lieferungen von Tochter an Mutter: Der Gewinn fällt im Abschluss der Tochtergesellschaft an und tangiert somit auch die Interessen der Drittaktionäre. In solchen Fällen stellt sich die Frage, wie den Anteilen Dritter Rechnung getragen wird.

1. Interessentheorie
2. Einheitstheorie 1
3. Einheitstheorie 2

Die Zwischengewinne der Drittaktionäre werden als realisiert betrachtet (= Missachtung der Minderheiten). Somit werden nur die Anteile der Konzernmehrheit eliminiert.

1. Korrektur der Anfangsbestandes:
   • Gewinnreserven / Vorräte
2. Korrektur der Veränderung (Zunahme) der Zwischengewinne während der laufenden Periode:
   • Anteil Mehrheit am Erfolg / Vorräte
   • Warenaufwand / Anteil Mehrheit am Erfolg

Die unrealisierten Zwischengewinne werden vollständig und anteilsmässig zu lasten der Konzernmehrheit und der Drittaktionäre eliminiert.

1. Korrektur des Anfangsbestandes:
   • Gewinnreserven / Vorräte
   • Anteile Dritte am Kapital / Vorräte
2. Korrektur der Veränderung (Zunahme) der Zwischengewinne während laufender Periode:
   • Anteile Mehrheit am Erfolg / Vorräte
   • Anteile Dritte am Erfolg / Vorräte
   • Warenaufwand / Anteile Mehrheit am Erfolg
   • Warenaufwand / Anteile Dritte am Erfolg

Sämtlichen unrealisierten Zwischengewinne werden vollständig und ausschliesslich zu Lasten der Konzernmehrheit eliminiert.

1. Korrektur des Anfangsbestandes:
   • Gewinnreserven / Vorräte
   • Anteile Dritte am Kapital / Vorräte
2. Korrektur der Veränderung (Zunahme) der Zwischengewinne während laufender Periode:
   • Anteile Mehrheit am Erfolg / Vorräte
   • Anteile Dritte am Erfolg / Vorräte
   • Warenaufwand / Anteile Mehrheit am Erfolg
   • Warenaufwand / Anteile Dritte am Erfolg

• FER 30.8 und 30.54-56: Nicht realisierte Gewinne sind zu eliminieren, Methodenfreiheit

• IAS 27.24: Konzerninterne Gewinne sind in voller Höhe zu eliminieren
• IAS 27.24: Die Interessentheorie ist indirekt verboten, vorgesehen ist die Anwendung der Einheitstheorie 1 oder 2.