WP15

Gemäss Art. 725 Abs. 2 OR hat der Rangrücktritt mindestens im Ausmass der Unterdeckung zu erfolgen. Ob die Unterdeckung zu Fortführungs- oder zu Liquisationswerten zu erfolgen hat, wird nicht ausgeführt. Da der Rangrücktritt ein Instrument des Gläubigerschutzes ist, muss die Frage der Höhe aus Sicht der Überlebungsfähigkeit der notleidenden Gesellschaft angegangen werden. Sind weitere zukünftige Verluste absehbar, genügt ein Rangrücktritt im Umfang der Deckungslücke zu Fortführungswerten nicht. Es ist ein angemessenes Sicherheitspolster zu berücksichtigen, welches mindestens die Verluste der nächsten 12 Monate ab Unterzeichnung des Rangrücktrittes oder bis zum nächsten Prüfungszeitpunkt abgedeckt sein.

Der Rangrücktritt befreit den Verwaltungsrat der überschuldeten Gesellschaft von der Pflicht den Richter zu benachrichten. Er ermöglicht die Durchführung von eigentlichen bzw. wirksamen Sanierungsmassnahmen, bewirkt jedoch keine Sanierung der Gesellschaft und beseitigt die Überschuldung nicht und ergibt keine Stärkung der Liqudität.

Der Revisionsbericht bei einer eingeschränkten Revision gemäss Art. 729b OR genügt zur Aufhebung eines Rangrücktrittes nicht, weil er angesichts der begrenzenten Prüfungssicherheit nur eine negative Zusicherung zur Jahresrechnung vermittelt. Es ist somit ein zusätzlicher Revisionsbericht mit einer positiven Zusicherung erforderlich.

Der Rangrücktritt gestattet kein Ausbuchen der betroffenen Verbindlichkeit bei der Schuldnergesellschaft. Der Umstand, dass ein Rangrücktritt besteht, ist für die Beurteilung der Vermögens- und Finanzierungslage durch Dritte wesentlich und muss in der Bilanz oder im Anhang ausgewiesen werden. In der Rechnungslegung der Gläubigers ist durch eine angemessenen WErtberichtiung der vom Rangrücktritt erfassten Forderung Rechnung zu tragen.

Die Revisionstelle hat sich davon zu überzeugen, dass der Rangrücktritt in qualitativer und quantitativer Hinsicht ausreichend ist. Dies beinhaltet auch eine Beurteilung der Bonität des Rangrücktrittgläubigers, um zu vermeiden, dass im Konkurs des Gläubigers die Rangrücktrittsvereinbarung paulanisch angefochten werden kann.

Gemäss Art 1 VegüV findet die Verordnung Anwendung auf in der Schweiz domizilierte Aktiengesellschaften, deren Aktien an einer Börse im In- oder Ausland kotiert sind.

Der Vergütungsbericht hat erstmals für das Geschäftsjahr erstellt zu werden, das gleichzeitig mit dem Inkrafttreten der Verordnung oder danach beginnt d.h. für Geschäftsjahre, die am 1. Januar 2014 oder danach beginnen. Hierbei müssen die Vergleichszahlen des Vorjahres enthalten sein.

Nein, die Angaben gemäss Art. 663c sind auch in Zukunft im Anhang der Jahresrechnung anzubringen (Angaben zu den bedeutenden Aktionären und deren Beteiligungen sowie Beteiligungen, Wandel- und Optionsrechte, die von Mitgliedern des Verwaltungsrates, der Geschäftsleitung, des Beirates sowie diesen nahestehenden Personen gehalten werden.

Es ist eine Prüfung durchzuführen und ein separater Bericht mit positiv formulierter Zusicherung darüber abzugeben, on der Vergütungsbericht dem Gesetz und der VegüV entspricht. Der erläuternde Bericht hält fest, dass die Revisionsstelle bei unzutreffenden Angaben über die Vergütung in der Regel die Generalversammlung benachrichtigen müsste. Unvollständige oder unrichtige Angaben würden die Meinungsbildung und damit die Mitwirkungsrechte der Generalversammlung beeinträchtigen. Eine Modifikation des Vermerks wäre somit denkbar.

Art. 13 erwähnt, dass der Vergütungsbericht die quantitativen Elemente der Vergütungen gemäss den Vorgahen der Art. 14 - 16 VegüV enthält. Die Revisionsstelle überprüft nur, ob diese quantitativen Angaben zu den Vergütungen, Darlehnen und Krediten dem Gesetz und der VegüV entsprechen (Art. 17 VegüV).

Nach PS 805 ist die Prüfung des Vergütungsberichtes so zu planen und durchzuführen, dass ausreichende geeignete Prüfungsnachweise als Grundlage für das Prüfungsurteil erlangt werden. Die Festlegung der Wesentlichkeit liegt hierbei im pflichtgemässen Ermessen des Prüfers.

Bei den Angaben gemäss Art. 14-16 VegüV handelt es sich um historische Finanzinformationen, daher erfolgt die Berichtserstattung gemäss den Vorgaben des PS 805. PS 805 umschreibt besondere Überlegungen bei Prüfungen von einzelnen Finanzaufstellungen und bestimmten Bestandteilen, Konten oder Posten einer Finanzaufstellung. Die PS gelten für Abschlussprüfungen und sind jeweils an die jeweiligen Umstände anzupassen, wenn sie auf die Prüfung anderer vergangenheitsorneitierter Finanzinformationen angewendet werden.

Die Risikoanalyse (tiefe Prüfungssicherheit, tiefer Arbeitsaufwand) stellt eine erste Prüfungshandlung dar. Sie hilft ebenso einzuschätzen, wie hoch der Arbeitaufwand sein könnte. Höhere Prüfungssicherheit ergeben sich bei analytischen Prüfungen sowie kontrollbezogenen Prüfungen (noch höher) bei entsprechend höheren Arbeitsaufwand. Die höchste Prüfungssicherheit (bei meistens dem höchsten Arbeitsaufwand) ergeben sich bei Einzelfallprüfungen. Ausnahmen hinsichtlich Aufwand bilden z.b. Bankbestätigungen.

Der Prüfungsumfang ist in eine lückenlose und stichprobenweise Prüfung unterteilt werden. Bei der stichprobenweisen Prüfung ist letztlich eine bewusste Auswahl oder eine Zufallauswahl möglich. Der Prüfungsumfang ist abhängig von der Beurteilung des Fehlerrisikos, der angestrebten Wesentlichkeitsgrenze, dem gewünschten Grad an Prüfungssicherheit sowie der Effizienz der Prüfung.

Die lückenlose Prüfung kommt anlässlich einer ordentlichen Abschlussprüfung eher selten vor und wird nur bei aussagebezogenen Prüfungen angewandt. Der Abschlussprüfer entscheidet nach eigenem Ermessen über die Anwendung, die lückenlose Prüfung wird insbesondere dann notwendig, wenn wesentliche Fehler / Unstimmigkeiten nicht auf einem anderen Weg abgeklärt werden können.

Bei einer Stichprobenprüfung wird der Umfang der zu prüfenden Sachverhalte vermindert und die Effizienz verbessert. Die Stichprobe muss ein Abbild der Grundgesamthei darstellen. Bei Stichprobenverfahren ist darauf zu achten, dass die geprüften Sachverhalte die gleichen Eigenschaften aufweisen wie die Grundgesamtheit.

Zur Berechnung notwendig ist die Grundgesamtheit (Gesamtmenge an Daten), das Ausmass eines tolerierbaren Fehlers (abhängig von der Wesentlichkeit sowie der Einschätzung des Kontrollrisikos) sowie vom Funktionswert ab. Letzerer ergibt sich aus der Schätzung des inhärenten und des Kontrollrisikos und dem Risiko, dass andere ergebnisorientierte Prüfungshandlungen einen welsentlichen Fehler nicht aufdecken. Üblicherweise wird von einem (Basis-)Funktionswert von 3 ausgegangen und bei jeder Frage, die zu einem positiven Ergebnis führt, wird der Funktionswert reduziert: ist die Verlässlichkeit der Unternehmensführung des zu prüfenden Kunden gewährleistet (-.3), sind Kontrollen implementiert (-0.4), sind Kontrollen effektiv (-0.3)

Die bewusste Auswahl entspricht der Auswahl der in die Stichprobe einzubeziehenden Elemente einer Grundgesamtheit anhand von Vorinformationen: - Erfahrungen des Abschlussprüfers aus Vorprüfungen - Erfahrungen des Abschlussprüfers aus Prüfungshandlungen bei anderen Prüfgebieten - wesentlicher Einfluss der Prüfung der internen Kontrolle im jeweiligen Prüfungsgebiet Mögliche Faktoren sind Fehlerrisiko, Funktionen, Bedeutung, Zeitraum, etc.

Eine Zufallsauswahl erlaubt, aufgrund von Ergebnissen der Stichprobenprüfung, eine Aussage über die Grundgesamtheit zu machen (Extrapolation). Die Wahrscheinlichkeit, dass eine Aussage zutritt, heisst Vertrauensbereich 8bzw. Konfodenzintervall). Eine Prüfung mit Zufallsauswahl lässt sich normalerweise nur für eine Grundgesamtheit mit grosser Anzahl von homogenen Einzelelementen rechtfertigen. Bei der echten Zufallsauswahl werden die Elemente nach Losverfahren oder Zufallszahlen ausgewählt (relativ aufwändig), bei der unechten Zufallsauswahl geschieht dies systematisch nach vorgegebenem Muster (z.b. jedes 5. Element).

Die Strukturierung einer Grundgesamtheit ist mittels Schichtung oder einer wertproportionalen Stichprobe möglich: - Schichtung: ist der Prozess der Unterteilung einer Grundgesamtheit in Schichten, wovon jede eine Gruppe von Stichprobenelementen mit ähnlichen Eigenschaften (z.b. Geldwert) verkörpert. Ziel der Schichtung ist es, die Verschiedenheit von Elementen innerhalb einer Schicht zu verringertn und so den Stichprobenumfang zu reduzieren, ohne einen entsprechenden Anstieg des Stichprobenrisikos in Kauf zu nehmen (Effizienzverbesesserung). Oftmals wird die Grundgesamtheit nach dem Geldwert geschichtet, das ermöglicht die Prüfung mehr auf die höherwertigen Elemente auszurichten, welche am ehesten Potential für geldwerte Fehler aufweisen. Fehler werden jeweils nur für die jeweilige Schicht hochgerechnet. Bei der wertproportionalen Auswahl werden alle sich in der Grundgesamtheit befindenden Positionen wertmässig akkumuliert. Zudem wird als auszuwählendes Element die einzelne Geldeinheit definiert. Damit wird erreicht, dass wertmässig hohe Positionen eine höhere Wahrscheinlichkeit haben ausgewährt zu werden. Nun wählt der Prüfer einen Startwert und ein Intervall, um seine Stichprobenauswahl zu bekommen.

Beispiele von nahe stehenden Personen und Organisationen sind: - Verwaltungsräte und Geschäftleitungsmitglieder - Organisationen, an denen die berichterstattende Organisation massgeblich beteiligt ist - Anteilshaber der berichterstattenden Organisation, welche direkt oder indirekt, allen oder zusammen mit anderen einen bedeutenden Einfluss ausüben. - Organisationen, weche von nahe stehenden Personen kontrolliert werden - Vorsorgeeinrichtungen

- Zwei Organisationen, nur weil sie gemeinsame Verwaltungsrats- oder Geschäftsleitungsmitglieder haben - Gewerkschaften, Behörden und öffentliche Monopolsbetriebe - einzelne Kunden oder Lieferanten mit enger oder dominierender Beziehung - Versicherungen und Banken im Rahmen ihrer normalen Geschäftstätigkeit mit Kunden

Transaktionen mit nahe stehenden Personen können nicht automatisch mit denjenigen unabhängiger Dritter verglichen werden, da durch die speziellen Beziehungen Transaktionen nicht zwingend zu marktüblichen Bedingungen auszuführen sind. Kenntnisse über wesentliche Transaktionen mit nahe stehenden Personen sind deshalb für die Adressaten der Jahresrechnung wichtig. Zudem können Forderungen oder Verbindlichkeiten gegenüber Organen zu Interessenskonflikten führen, kann die Bonität in der Bewertung der Forderung eine Rolle spielen und schliesslich sollen gegenüber den bedeutenden Aktionären Abhängigkeitsverhältnisse dokumentiert und dem Abschlussadressanten offen zur Kenntnis gebracht werden.

Zu einer Offenlegung können die folgenden Transktionen führen, sofern sie wesentlich sind. Als wesentlich gelten namentlich auch Transaktionen, welche ausserhalb der normalen Geschäftstätigkeit der Organisation liegen oder der Form oder Sache nach ungewöhnlich sind.

- Käufe & Verkäufe

- Kommissionen und Lizenzvereinbarungen

- Finanzierungen

- Erbringung oder Beanspruchung von DL und Know-how

- Miet- und Leasinggeschäfte

- Transfer von Forschung und Entwicklung

- Garantien und Sicherheiten

Folgende Angaben sind offenzulegen: - Beschreibung der Transaktion - Volumen der Transaktion - die wesentlichen übrigen Konditionen Die Identität ist nur offenzulegen, wenn dies für das Verständnis der Transaktion notwendig ist.

Weil sich Darlehnensgeber und -nehmen nahestehen oder wirtschaftlich identisch sind, besteht die Möglichkeit, die Bedingungen vorteilshafter festzulegen als es unter unabhängigen Dritten der Fall wäre. Oft fehlt dabei auch die sonst übliche Schriftform. Die Begünstigung von Nahestehenden wird zu einem Missbrauch, wenn - Darlehen durch besondere Konditionen die Interessen der übrigen Aktionäre oder der Gläubiger verletzten - Darlehen gegen das Verbot der Einlagerückgewähr verstossen.

Eine Einlagerückgewähr liegt vor, wenn kumulativ sowohl betragsmässige als auch qualitative Voraussetzungen erfüllt sind: - Dem Aktionär ist das Recht versagt, den einbezahlten Betrag zurückzufordern. Das einbezahlte Kapital umfasst das Aktienjapital zuzüglich eines allfälligen bei der Ausgabe der Aktien bezahlten Aufgeldes. - Sind die oben erwähnten betragsmässigen Grenzen überschritten und ist aus den Umständen zu schliessen, dass der Darlehensnehmen nicht, oder nicht mehr willens oder von Anfang an nicht in der Lage gewesen ist, das Darlehen zurückzuzahlen, liegt ein Gesetzesverstoss vor. Das Fehlen eines schriftlichen Vertrages mit Zins- und Rückzahlungskonditionen sowie allfällig notwendiger Sicherheiten kann ein Indiz sein, dass die Rückzahlung nicht beabsichtigt ist.

Einige Abschlussposten können nicht genau bewertet, sondern nur geschätzt werden. Bei vielen Schätzungen in der Rechnungslegung gehört es dazu, Annahmen über Sachverhalten zu treffen, die zum Zeitpunkt der Schätzung unsicher sind.

Der Abschlussprüfer hat im Rahmen der Prüfungshandlungen zur Risikobeurteilung von den folgenden Punkten ein Verständnis zu verlagen:

- Anforderungen des massgebenden Regelwerks

- Art, in der das Management Geschäftsvorfälle, Ereignisse und Gegebenheiten feststellt

- Art, in der das Management die geschätzten Werte ermittelt sowie Daten, auf denen diese basieren.

Wie in der Fragestellung erwähnt beurteilt der Abschlussprüfer den Grad der Schätzunsicherheit, der mit einem geschätzten Wert verbunden ist. Stellt er fest, dass ein geschätzter Wert ein bedeutsames Risiko zur Folge hat, erlangt er ein Verständnis von den Kontrollen des Unternehmens.

Aufgrund der beurteilten Risiken wesentlicher Fehler muss der Abschlussprüfer folgengende Beurteilungen vornehmen: - ob das Management den für die geschätzten Werte relevanten Anforderungen des massgebenden Regelwerks entsprochen hat - ob die Methoden zur Ermittlung der geschätzten Werte angemessen sind und stetig angewandt wurden - ob Änderungen von geschätzten Werten oder der Methode ihrer Ermittlung gegenüber der Vorperiode unter den gegebenen Umständen wirklich angemessen war.

Der Abschlussprüfer muss zusätzlich beurteilen, - wie das Management alternative Annahmen oder Ergebnisse berücksichtigt hat (z.B Sensitivitätsanalyse) und warum es sie verworfen hat - ob die getroffenen Annahmen vertretbar sind - ob die Absicht und Fähigkeit des Managements zu bestimmten Vorgehensweisen gegeben ist

Der Abschlussprüfer kann die Aufmerksamkeit auf eine bedeutsame Unsicherheit lenken, indem er einen Absatz zur Hervorhebung eines Sachverhalts in den Vermerk aufnimmt.

Ein Management Bias besteht, wenn im Rahmen von Schätzungen "einseitige Annahmen getroffen werden". Der Prüfer sieht die Beurteilungen und Entscheidungen durch, um festzustellen, ob Abzeichen für eine möglich Einseitigkeit vorliegen. Dies kann sich auf die getroffenen Risikobeurteilung sowie die damit zusammenhängenden Reaktionen auswirken.

Der Prüfer holt vom Management und ggf. von den für die Überwachung Verantwortlichen schriftliche Erklärungen ein, ob die bedeutsamen Annahmen, die zur Ermittlung von geschätzten Werten getroffen wurden, ihrer Auffassung nach vertretbar sind.

- Grundlage für die Schlussfogerung zur Vertretbarkeit von geschätzten Werten und deren Angabe im Abschluss - Anzeichen für eine mögliche Einseitigkeit des Managements

Das neuen RLR regelt den Zeitraum genau und definiert den Begriff des Going Concerns. Die Einstellung der Tätigkeit oder von Teilen davon, darf in den nächsten 12 Monaten ab Bilanzstichtag nicht beabsichtigt oder voraussichtlich nicht abwendbar sind.

Die Abschlüsse werden für allgemeine Zweck aufgrund der Fortführungsannahme erstellt, ausser das Management beabsichtigt, das Unternehmen zu liquidieren oder den Geschäftsbetrieb einzustellen oder hat letztlich keine realistische Alternative dazu. Hauptsächlich in der Verantwortung des Managements, trotzdem besteht eine Verantwortung als Prüfer.

Bei der Durchführung der Prüfungshandlungen zur Risikobeurteilung schätzt der Prüfer ein, ob Ereignisse oder Gegebenheiten vorliegen, die erhebliche Zweifel an der Fortführungsfähigkeit des Unternehmens aufwerfen können. Zudem ist stets festzustellen, ob das Management bereits eine vorläufige Einschätzung der Fortführungsfähigkeit des Unternehmens vorgenommen hat.